Artigo atualizado 25 set 2024As obrigações tributárias são deveres que o governo impõe para garantir a arrecadação de recursos e o cumprimento das regras fiscais. Elas envolvem tanto o pagamento de impostos quanto a execução de tarefas acessórias que auxiliam na fiscalização ou arrecadação de tributos.
As obrigações tributárias possuem um papel fundamental no sistema tributário nacional, em que refletem a responsabilidade de cada pessoa, física ou jurídica, em contribuir para o financiamento das atividades do Estado.
Conforme veremos a seguir, as obrigações tributárias não se restringem apenas ao pagamento de tributos, mas incluem uma série de deveres complementares, como a prestação de informações e o cumprimento de exigências legais que facilitam a fiscalização.
Compreender essas obrigações é essencial para garantir a conformidade com a legislação, evitar penalidades e assegurar uma relação transparente entre o contribuinte e o Fisco.
O que é a obrigação tributária?
A obrigação tributária consiste em imposições legais voltadas ao exercício do poder de tributar por parte do Estado.
A fim de angariar os meios necessários para o exercício de suas atividades primordiais, o Estado estabelece obrigações aos seus cidadãos, dentre as quais destacam-se aquelas relacionadas à angariação de recursos de maneira coercitiva pela tributação.
Assim, convencionou-se denominar de obrigações tributárias aquelas impostas pelo Estado aos seus cidadãos no tocante ao exercício do poder de tributar.
Seja na própria arrecadação, seja na cominação de penalidades ou outras obrigações que envolvem uma conduta positiva ou negativa do contribuinte.
Quais as espécies de obrigação e suas diferenças?
Nos termos do art. 113 do Código Tributário Nacional, a obrigação tributária será de duas espécies: principal e acessória.
Será obrigação tributária principal aquela relacionada ao pagamento de tributo e penalidade pecuniária. Assim, as obrigações tributárias principais relacionam-se com um “dar dinheiro”, decorrente da compulsoriedade do tributo ou da aplicação de uma penalidade.
Já a obrigação acessória é relacionada à imposição de prestações positivas ou negativas pelo contribuinte em prol da fiscalização. Tratam-se, portanto, de obrigações de fazer, deixar de fazer ou tolerar.
Como surgem as obrigações tributárias principais?
A obrigação tributária principal, nos termos do § 1º, do art. 113, do Código Tributário Nacional, surge com a ocorrência do fato gerador do tributo ou da penalidade pecuniária.
O fato gerador da obrigação principal, por sua vez, encontra disciplina no art. 114 do mesmo diploma, sendo este a “situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência”.
A título de exemplo, praticará o fato gerador de ISS aquele contribuinte que prestar algum dos serviços previstos no Anexo I da Lei Complementar n. 116/03.
Assim, ao, por exemplo, prestar um serviço de Odontologia no município de São Paulo, este cidadão praticou a situação descrita em lei como necessária ao surgimento da obrigação tributária principal relativa ao ISS, de modo que deverá contribuir com as despesas públicas.
O fato gerador nada mais é do que a mera subsunção (adequação) do fato (prestação do serviço de odontologia) à norma (hipótese de incidência do ISS: prestar serviço de odontologia).
Será “gerador” da obrigação tributária principal de recolher aos cofres públicos um imposto denominado de Imposto Sobre a Prestação de Serviços (ISS).
Em se tratando de penalidade, o contribuinte que incorrer na situação típica prevista na lei tributária – exemplo, penalidade por não prestar Declaração de Ajuste Anual de Imposto sobre a Renda da Pessoa Física – dará origem à obrigação tributária principal de recolher aos cofres públicos quantia em dinheiro relativa à penalidade pecuniária.
Nesse sentido, o § 3º, do art. 133, do CTN, prevê que a obrigação tributária acessória, pelo sua simples inobservância, converte-se em obrigação tributária principal relativamente à penalidade pecuniária.
Trata-se de decorrência lógica da própria noção de obrigação, em que a norma impositiva (obrigação tributária acessória), uma vez descumprida, importará na cominação de uma penalidade (obrigação tributária principal).
Trata-se igualmente, portanto, de hipótese de subsunção, isto é, adequação da conduta perpetrada pelo contribuinte à norma que impõem a aplicação de penalidade pecuniária.
Como surgem as obrigações tributárias acessórias?
As obrigações acessórias, por sua vez, terão origem, nos termos do art. 115 do CTN, com a imposição de prática ou abstenção de ato que não configure obrigação principal.
Como mencionado acima, tratam-se, portanto, de obrigações de fazer, deixar de fazer ou tolerar em prol da fiscalização e arrecadação de tributo.
Isto é, condutas impostas pelo legislador ao contribuinte para facilitar ou viabilizar o cumprimento das obrigações principais.
São inúmeros os exemplos de obrigações acessórias:
- Atualizar cadastros fiscais;
- Prestar declarações;
- Preencher livros fiscais;
- Permitir e não embaraçar a fiscalização;
- Emissão de documentos fiscais; etc.
Vejam que essas obrigações não importam em um dar dinheiro, mas, como dito, na imposições da prática ou abstenção de atos que não configurem obrigação principal (art. 115 do CTN).
É extremamente relevante pontuar que apesar do nome “acessórias”, tais obrigações, diferentemente do que ocorre no Direito Civil, são autônomas em relação àquelas tidas como principais.
Isso significa que devem ser cumpridas ainda que o seu eventual descumprimento não importe no surgimento de qualquer obrigação principal.
Como exemplo, podemos citar uma pessoa jurídica dedicada ao comércio de livros: estes últimos são imunes à tributação por disposição expressa na Constituição Federal (art. 150, inciso VI, alínea “d” da CF).
Isso significa que os Entes Federativos (União, Estados, Distrito Federal e Municípios) nem sequer possuem competência para instituir tributos sobre livros.
Não obstante, a legislação tributária pode impor a este comerciante – a livraria – imposições tributárias positivas ou negativas, como a emissão de notas fiscais e o preenchimento de livros tributários.
Assim é que, a despeito da ausência da obrigação tributária, por ausência de competência (imunidade tributária de livros), ao comerciante podem ser impostas obrigações tributárias de natureza acessória, cujo cumprimento independe da obrigação tributária principal correspondente.
Por essa razão, em direito tributário não vale o brocado de direito civil de que o “acessório segue o principal”. Ainda que ausente a obrigação tributária principal, deve o contribuinte realizar as obrigações acessórias, relativas às obrigações de fazer, deixar de fazer ou tolerar.
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Quem deve cumprir a obrigação tributária principal?
Conforme preceitua o art. 121 do CTN, serão sujeitos passivos da obrigação tributária principal as pessoas obrigadas ao pagamento do tributo ou da penalidade pecuniária.
Esse sujeito passivo, nos termos do parágrafo único do mesmo artigo, poderá ser tanto: i) o contribuinte, quando houver relação pessoal e direto com a situação que constitua o respectivo fato gerador; ou ii) o responsável, quando, apesar de não revestir-se na condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.
Ambos, contribuintes – por relação direta com o fato gerador – e responsável – por imposição legal – devem cumprir com as obrigações tributárias principais impostas em lei.
Para ilustrar a distinção entre contribuinte e responsável, observemos a seguinte situação: a pessoa física (empregado) que recebe de pessoa jurídica (empregador) um salário, por exemplo, tem, diretamente na fonte, a retenção de Imposto sobre a Renda da Pessoa Física (IRPF).
Nesse caso, será contribuinte o próprio empregado, uma vez que auferiu renda (acréscimo patrimonial) decorrente do seu trabalho.
O empregador, por sua vez, não praticou nenhum fato gerador relativo ao imposto sobre a renda, isto é, não experimentou nenhum acréscimo patrimonial. Muito pelo contrário, teve decréscimo ao pagar o salário ao empregado.
Todavia, nesse caso, a legislação tributária, a fim de garantir a arrecadação, tornou responsável a fonte pagadora pelo recolhimento do tributo, isto é, criou a obrigação tributária de recolher o tributo (em nome do contribuinte, o empregado) por disposição expressa de lei.
Assim, em se tratando de obrigação tributária principal, devem cumprí-la tanto o contribuinte como o responsável.
Quem deve cumprir a obrigação tributária acessória?
Já o sujeito passivo da obrigação tributária acessória, nos termos do art. 122 do CTN, será aquele obrigado às prestações (positivas ou negativas) que constituam o seu objeto.
A legislação tributária, ao instituir uma obrigação acessória, definirá aquele que deverá realizá-la a fim de facilitar ou viabilizar a fiscalização e arrecadação de tributos.
Na maioria dos casos, é verdade, o sujeito da obrigação tributária acessória será aquele que, em tese, deve cumprir com a obrigação tributária principal de recolher o tributo.
Todavia, obrigação tributária acessória, além de autônoma em relação à principal, pode ser imposta a qualquer pessoa, desde que proporcional, razoável e relacionada com a arrecadação ou fiscalização de tributos.
Qual é o impacto das obrigações acessórias na administração tributária?
As obrigações tributárias acessórias são de suma importância para a administração tributária, uma vez que, como já dito, são impostas visando a facilitação ou viabilização da fiscalização e arrecadação de tributos.
Todavia, é importante ressaltar que, conforme já amplamente exposto por Leandro Paulsen, tais obrigações devem ser balizadas pelo princípio da capacidade colaborativa.
Isto é, devem guardar proporcionalidade e razoabilidade com o benefício que se pretende obter com essas imposições, e a capacidade do contribuinte cumprí-las sem demasiado ônus.
Qual o papel dos advogados?
Em se tratando de obrigações tributárias (acessórias e principais), o papel do advogado é de fundamental importância em sua identificação, interpretação e cumprimento.
Essa tarefa, por vezes bastante árdua, é de natureza interdisciplinar em aliança com a contabilidade tributária.
A conformidade (compliance) com a legislação tributária demanda, portanto, intensa troca de informações entre o profissional do direito e da contabilidade.
Conclusão
Em resumo, as obrigações tributárias, sejam principais ou acessórias, formam a base do sistema tributário e são indispensáveis para a arrecadação e fiscalização.
Compreendê-las adequadamente é essencial para que contribuintes e responsáveis atendam às exigências legais.
Nesse cenário, o papel dos advogados, em parceria com os contadores, é fundamental para orientar e garantir o cumprimento das obrigações, promovendo a conformidade com a legislação e assegurando uma relação eficiente com o Fisco.
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Advogado sócio de Bertoncini, Gouvêa & Tissot Advogados. Mestre em Direito com ênfase em Direito Tributário na Universidade Federal de Santa Catarina (UFSC). Especialista em Direito Tributário pelo Instituto Brasileiro de Estudos Tributários (IBET). Bacharel em Direito pela Universidade Federal...
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